Analizamos esta semana un tema sumamente delicado como lo es cuando una Persona Natural o Jurídica comete un Delito de Defraudación Tributaria, “que se presenta cuando se saca provecho propio o de un tercero, valiéndose de cualquier artificio, engaño, astucia u otra forma fraudulenta, se deja de pagar en todo o en parte los tributos que establecen las leyes…”.
Únicamente puede ser autor quien omite pagar el tributo que le exige la ley; es decir, debe tratarse del contribuyente o del responsable. El primero es aquel que realiza el hecho generador de la obligación. Responsable es quien sin tener la condición de contribuyente debe satisfacer la obligación atribuida a este. En el caso de las personas jurídicas es responsable el representante legal.
La simple falta de pago de un impuesto no es penalmente sancionable: “No hay prisión por deudas”. La pena privativa de la libertad resulta aplicable por incumplir dolosamente el deber legal, utilizando un medio fraudulento.
Por lo tanto, si una empresa lleva su contabilidad de manera correcta, sustentada con la documentación necesaria, en la forma prevista por las regulaciones correspondientes, pero por cualquier circunstancia (error de interpretación, carencia de recursos, etc.) deja de abonar el Impuesto a la Renta, incurrirá en una infracción administrativa que supondrá la aplicación de multas e intereses, pero a su representante no se le podría atribuir la comisión de este ilícito.
La situación sería distinta si el contribuyente recorta la materia imponible registrando gastos que, en realidad, no se han generado y recurre a facturas falsas o mecanismo similar, gracias a los cuales deja de pagar al fisco. En este caso existe artificio, fraude y, por ello, estamos frente al delito de DEFRAUDACION FISCAL.
Es prudente indicar y recordar que se van a profundizar las acciones en materia de inteligencia fiscal por parte del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), para combatir los casos de defraudación tributaria e incrementar la RECAUDACION FISCAL. Este organismo pasa a una fase de verificación e inteligencia fiscal y aplicar sanciones, en los casos que corresponda y detecten indicios de defraudación, el SENIAT aplica las sanciones previstas en las leyes aduaneras y tributarias, para lo que se elaboran actas de reparo y multas e intereses. Posteriormente, se pasa la investigación al Ministerio Público, órgano al que correspondería iniciar investigaciones penales para determinar si hay defraudación e imponer penas de prisión entre 6 meses y 7 años.
Es importante destacar e indicar que de acuerdo al marco jurídico legal tributario como lo establece el artículo 119 del Código Orgánico Tributario, incurre en defraudación tributaria quien mediante una simulación u ocultación o maniobra, o cualquier otra forma de engaño, induzca en error a la administración tributaria y obtenga para sí o para un tercero un enriquecimiento indebido mediante la disminución del tributo a pagar. “Un evasor que lo hace con engaño, lo hace en perjuicio del Estado”.
Entre algunos indicios de defraudación figuran declarar cifras de datos falsos, omitir deliberadamente circunstancias que influyan en la determinación de la obligación tributaria, como no declarar en el Impuesto sobre la Renta (ISLR) un ingreso obtenido. En el caso de las personas jurídicas, uno de estos indicios consiste en omitir o efectuar facturas o documentos cuyo monto no coincida con el monto correspondiente al de la operación real.
Como jurisprudencia del TSJ del 2009 y 2012 tenemos caso relacionado al Tribunal Segundo de Juicio del Circuito Judicial Penal del estado Zulia, donde el SENIAT logró la sentencia condenatoria por la comisión del delito de defraudación tributaria. Con una pena de prisión de 3 años y 9 meses, prevista en los artículos 116 y 117 del Código Orgánico Tributario vigente para esa fecha, además del artículo 16 del Código Penal venezolano. Fue la primera vez en la historia del SENIAT que se obtiene una sentencia condenatoria por el delito de defraudación tributaria. La suma defraudada en este caso, asciende aproximadamente a los 3 mil millones de bolívares, provenientes fundamentalmente del IVA e ISLR.
Es oportuno traer acotación el Principio que denominamos “Ahorro Fiscal o Economía de Opción”. Este principio se basa en la idea de que nadie está obligado a escoger las vías impositivas más onerosas para estructurar sus negocios (reconocido por el Tribunal Supremo de Justicia Venezolano) la economía de opción implica un negocio amparado por una norma aplicable al caso concreto, ya que hay correspondencia entre la realidad, la forma jurídica asumida y la norma aplicable, la cual constituye una opción legítima ofrecida por el ordenamiento jurídico.
El supuesto de la economía de opción si bien busca disminuir el efecto fiscal de los hechos jurídicos utiliza mecanismos lícitos para lograrse el objetivo.
El ahorro fiscal o economía de opción es una manifestación de los principios de la autonomía de voluntad y la libertad de empresa. El mismo consiste en la posibilidad que detenta el sujeto pasivo tributario de escoger una alternativa que le permite y ofrece el orden jurídico para obtener el fin deseado, que en ocasiones puede implicar renunciar a las demás, lo cual tendrá como consecuencia la mayor o menor reducción del impacto fiscal de la operación económica que realizará en el ejercicio de sus actividades comerciales.
La economía de opción es una forma lícita que tienen los sujetos pasivos de pagar menos impuestos. Cuando el contribuyente ahorra fiscalmente, no lo hace desconociendo ni abusando de algún enunciado normativo, ni utilizando figuras jurídicas del derecho privado que persiguen una finalidad distinta a la que se le esté dando. Por el contrario, la economía de opción se logra aplicando correctamente el enunciado normativo o valiéndose de los resquicios que el legislador, con o sin intención, ha establecido al regular positivamente alguna situación de hecho o negocio jurídico.
En relación al ahorro fiscal o economía de opción, Tulio Rosembuj explica que “la elección por parte del sujeto pasivo se basa en la utilización de opciones u oportunidades ofrecidas por el legislador, cuya decisión le implica, al mismo tiempo, la renuncia o pérdida de otras. En este sentido, la economía de opción o ahorro fiscal exhibe un coste de oportunidad: es el coste al que se tiene que abdicar para conseguir algo que se considera más conveniente”.
En efecto, el ahorro fiscal, economía de opción, planificación fiscal o como en lo particular preferimos denominarla: “programas de racionalización de la carga tributaria”, están dirigidos a diseñar formas legales y legítimas, empleando los propios beneficios fiscales establecidos aisladamente en los cuerpos normativos reguladores de los distintos subsistemas impositivos (impuesto sobre la renta, impuesto al valor agregado, etc.), o que resulten de su interpretación sistemática, con la finalidad de «racionalizar» el impacto fiscal, esto es, estructurar jurídicamente la actividad que se pretende realizar para obtener el resultado económico deseado, pagando menos impuestos de manera lícita.
CONCLUSIONES.
1.- La defraudación tiene similitud con otras figuras del derecho como lo son: la elusión, economía de opción, fraude de ley. Si bien es cierto son figuras semejantes, el elemento que viene a distinguir la defraudación de las otras figuras es como el sujeto logra sus objetivos, mediante la utilización de maniobras y engaños para obtener un provecho de la Administración Tributaria.
En otras palabras, los tres elementos esenciales de la infracción por defraudación son:
– El engaño;
– El enriquecimiento indebido; y
– El perjuicio al ente recaudador.
2.- El sujeto Pasivo en la Defraudación Tributaria es el Fisco Nacional, Estadal o Municipal.
3.- La Defraudación en el Código Orgánico Tributario de Venezuela se concibe como un delito especial, para que haya delito de defraudación, exigen una relación jurídica, y a diferencia de la estafa como parangón de la defraudación tributaria es un delito que puede ser cometido por cualquier persona, no exige para su comisión especiales condiciones por parte del sujeto activo.
4.-En Venezuela, la defraudación no se constituye por simple violación de deber, se requiere de acciones y omisiones que en suma sean capaces de constituir engaño, inducir en error y producir un provecho y un daño. No se señala expresamente que las omisiones sean capaces de constituir defraudación y las normas complementarias como el artículo 117 del COT, nos llevan a deducir que en la práctica es casi imposible la defraudación por omisión.
5.- En la Reforma Fiscal del 18 de Noviembre del 2014, para que pueda considerarse como delito, deben cumplirse los supuestos establecidos en el artículo 119 de COT, no solo la conducta y el ánimo pueden ser considerados defraudación, sino que la misma supere las 2000 UT.
6- De acuerdo a la Reforma del Código Orgánico Tributario del 18 de Noviembre del 2014, publicada en Gaceta Oficial 6.152 que entro en vigencia el 17-02-2015.
– Se establece que No prescribirá la acción del Estado para perseguir y castigar los ilícitos tributarios sancionados con penas restrictivas de libertad, cumpliéndose así la Disposición Quinta de la Constitución.
– Constituye Defraudación Fiscal la Insolvencia Fraudulenta.
– Atribuye al SENIAT facultades de Cobro Ejecutivo vía administrativa, sin necesidad de ir a Tribunales (Art. 290 al 302).
– Dentro del procedimiento administrativo esta la Intimación que constituye título ejecutivo para proceder contra los bienes y derechos del deudor o de los responsables.
*Abogado y Contador Público. Asesor Tributario y Financiero. @raulgilarias.
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